在政府采購(gòu)活動(dòng)中，工程項(xiàng)目是政府采購(gòu)中最具份量和額度較大的采購(gòu)種類，也被業(yè)界看作是塊大有油水的“肥肉”工程。筆者現(xiàn)就政府采購(gòu)工程項(xiàng)目中的建設(shè)工程分包監(jiān)督管理策略問(wèn)題出之如下二招。
一、為建設(shè)工程項(xiàng)目分包及其特征控管支招
首先，政府采購(gòu)中的建設(shè)工程項(xiàng)目分包是指總承包人在取得政府采購(gòu)某項(xiàng)建設(shè)工程時(shí)，經(jīng)過(guò)采購(gòu)人的同意，將其承包的某一非主要及非專業(yè)性較強(qiáng)的部分工程，再另行發(fā)包給具備相應(yīng)資質(zhì)條件的其他承包人，并與其簽訂分包部分工程合同?！督ㄖā返诙艞l規(guī)定：建筑工程總承包單位可以將承包工程中的部分工程發(fā)包給具有相應(yīng)資質(zhì)條件的分包單位（承建商），但是除總承包合同中約定的分包外，必須經(jīng)采購(gòu)人所委托的招投標(biāo)代理機(jī)構(gòu)認(rèn)可，并嚴(yán)格按照《政府采購(gòu)法》中對(duì)政府采購(gòu)工程類采購(gòu)合同分包要求的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
其次，對(duì)存在分包情況的政府采購(gòu)類工程項(xiàng)目總承包合同要把握好兩層承包關(guān)系，即承包合同和分包合同（有必要的還得附加履約協(xié)議等）。承包合同是發(fā)包人與總承包人之間訂立的合同，分包合同是承包合同中的總承包人與分包人之間訂立的合同。按照《合同法》和《政府采購(gòu)法》的規(guī)定，總承包人應(yīng)當(dāng)就承包合同履行向發(fā)包人承擔(dān)合同的全部責(zé)任，政府采購(gòu)法對(duì)此也作了比較明確的闡述：合同的分包履約，無(wú)論分包了多少次都由總承包人負(fù)責(zé)，并主件或關(guān)鍵部分不得轉(zhuǎn)包。總承包人可根據(jù)合同的約定或者發(fā)包人的同意將承包合同范圍內(nèi)的部分（并不是主體工程）工程項(xiàng)目分包給他人，總承包人也要就分包的工程向采購(gòu)人（也就是發(fā)包方）負(fù)責(zé)。分包人則就其完成的工作成果向總承包人負(fù)責(zé)，并與總承包人向采購(gòu)人（發(fā)包方）承擔(dān)連帶責(zé)任。
最后，政府采購(gòu)工程類項(xiàng)目的分包不同于民間施工形式的工程轉(zhuǎn)包。轉(zhuǎn)包一般是指工程承包單位承包工程項(xiàng)目后，不履行合同約定的責(zé)任和義務(wù)，未獲得發(fā)包方（采購(gòu)人及采購(gòu)人所委托的社會(huì)有資格、資質(zhì)的工程招投標(biāo)代理公司等）同意，以贏利為目的，將其承包的全部建設(shè)工程倒手轉(zhuǎn)給他人，并且不對(duì)所承包工程的技術(shù)、管理、質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)承擔(dān)責(zé)任的行為。在《建筑法》、《合同法》等法律文件中對(duì)于工程轉(zhuǎn)包都做出了禁止性規(guī)定。
二、為建設(shè)工程項(xiàng)目分包工程中帳務(wù)處理監(jiān)管支招
其一，根據(jù)《政府采購(gòu)法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》以及2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》中均沒(méi)有對(duì)分包工程的會(huì)計(jì)核算作出明確規(guī)定。
其二，在目前施工企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)踐中，對(duì)分包工程的會(huì)計(jì)處理方法主要有兩種：一種做法是，將分包工程收入納入本公司的收入，將所支付的分包工程款作為本公司的施工成本，與自己承建的工程做同樣的處理；二種做法是，視分包工程與自己沒(méi)有關(guān)系，分包工程的收入和支出均不通過(guò)本公司收支體系核算。
其三，比較而言，這第一種做法不但全面反映了總承包方的收入與成本，與《建筑法》、《合同法》以及《政府采購(gòu)法》中對(duì)總承包人相關(guān)責(zé)任和義務(wù)的規(guī)定是吻合的，而且按第一種做法確定的收入與《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》營(yíng)業(yè)稅額的差異，屬于會(huì)計(jì)規(guī)定與稅法規(guī)定的正常差異，并不影響對(duì)分包工程的會(huì)計(jì)核算。而第二種做法盡管和《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》有關(guān)“總承包企業(yè)以工程的全部承包額減去付給分包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額”的規(guī)定匹配較好，但卻沒(méi)有全面反映總承包方收入與費(fèi)用。因此，承包方企業(yè)在核算分包工程在各會(huì)計(jì)核算期間的營(yíng)業(yè)收入與費(fèi)用時(shí)，可按照第一種做法進(jìn)行帳務(wù)處理。
其四，政府采購(gòu)工程類項(xiàng)目在具體操作過(guò)程中，既要考慮其效益（效率、環(huán)保、節(jié)能、環(huán)境標(biāo)志產(chǎn)品、自主創(chuàng)新品牌等）和資金的節(jié)約，也要考慮到營(yíng)業(yè)稅收的足額入庫(kù)，切實(shí)防止分包工程納稅義務(wù)分?jǐn)偛坏轿缓屯德┒惖膯?wèn)題。也就是說(shuō)，存在工程分包的情況下，總承包單位應(yīng)以全部承包額減去付給分包方價(jià)款后的余額計(jì)算營(yíng)業(yè)稅，分包人應(yīng)該就其完成的分包額承擔(dān)相應(yīng)的納稅義務(wù)。
其五，按照規(guī)定，總承包人屬于法定的代扣代繳納稅義務(wù)人，在與分包方辦理已完工工程價(jià)款結(jié)算時(shí)，還應(yīng)以與分包方結(jié)算的工程價(jià)款為依據(jù)計(jì)算代扣代繳其營(yíng)業(yè)稅，并按規(guī)定對(duì)分包人開具《中華人民共和國(guó)代收稅款憑證》，分包人以此作為其完稅憑證。
其六，采購(gòu)人要把握好承包方的應(yīng)納稅地點(diǎn)問(wèn)題。大型工程項(xiàng)目施工往往涉及多個(gè)行政區(qū)域，而營(yíng)業(yè)稅屬于地方稅，由于地方利益競(jìng)爭(zhēng)，在納稅實(shí)踐中分包工程的納稅地點(diǎn)有時(shí)成為焦點(diǎn)和熱點(diǎn)問(wèn)題。按照《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定，建筑安裝業(yè)務(wù)實(shí)行分包的，總承包人應(yīng)該按照建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅納稅地點(diǎn)的規(guī)定，扣繳分包應(yīng)繳的營(yíng)業(yè)稅，即建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的納稅地點(diǎn)在什么地方就在什么地方代扣代繳。具體來(lái)說(shuō)就是：①非跨省工程的分包，由扣繳人在工程所在地代扣代繳；②跨省工程的分包，由扣繳人在扣繳人的機(jī)構(gòu)所在地代扣代繳；如果分包人將工程再一次分包出去，有一段工程仍是跨省工程，該段工程的營(yíng)業(yè)稅則由總承包人在其機(jī)構(gòu)所在地代扣代繳。③建筑安裝工程的總承包人為境外機(jī)構(gòu)，且其在中國(guó)境內(nèi)沒(méi)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)或代理者的，不管此工程是否實(shí)行分包，全部工程應(yīng)納的建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅款均由建設(shè)單位扣繳。
其七，完善的建筑業(yè)帳務(wù)處理和發(fā)包方嚴(yán)密和到位的監(jiān)管才是國(guó)家及各方利益不受損的保障，才是打造法治與和諧型政府工程類項(xiàng)目采購(gòu)的有效途徑。
來(lái)源：中國(guó)政府采購(gòu)網(wǎng)
